VAK Russia 5.2.3
VAK Russia 5.2.4
VAK Russia 5.2.5
VAK Russia 5.2.6
VAK Russia 5.2.7
UDC 657.1
Environmental issues in the modern world belong to the category of issues that do not require proof of relevance, their existence is recognized both at the international level and at the level of national economies. Agro-industrial enterprises are entities whose activities directly affect the state of the environment. At the same time, environmental issues are reflected in the accounting and reporting of enterprises with some degree of unsystematicity, since there is no understanding of the comprehensive methodology for accounting for environmental taxes and payments. This requires the development and justification of a system of tax accounting of environmental activities of an agro-industrial enterprise. The scientific article examines and proves the need to organize tax accounting of environmental activities of an enterprise, summarizes and discloses the functions of tax accounting, the principles of its construction. The authors propose a model for organizing tax accounting and indicate the types of tax reporting. The elements of the accounting policy for tax accounting of environmental activities of an agro-industrial enterprise are disclosed.
environmental activities, tax accounting, environmental tax, environmental costs, tax reporting
Кардинальные изменения в развитии современного мира, обусловленные научно-техническим прогрессом и увеличением численности населения земного шара, привели к возникновению громадной проблемы, связанной с экологией. Создание новых технологий приводит к бурному развитию городов, сельской и городской инфраструктуры, транспортных магистралей, что обусловливает возрастание экологической нагрузки на биологические ресурсы планеты. Осуществляя производственные процессы рыночные субъекты загрязняют природу, выбрасывая в окружающую среду разнообразное количество вредных веществ. Все возрастающее воздействие человека на природу вызывает нарушение природно-климатических процессов в окружающей среде и ухудшение состояния биосферы земли.
Главная задача современных государств – разработка и внедрение действенной системы экологического регулирования развития экономики и общества. Одним из важнейших инструментов данной системы должны служить экологические налоги и платежи. Требования к ограничению выбросов вредных загрязняющих веществ и финансовые санкции за нарушение экологических норм прописаны в законодательстве всех стран.
Одним из важнейших направлений совершенствования экологического регулирования должно стать внедрение в практику хозяйствования налоговых преференций для бизнес-структур за проведение мероприятий по охране и защите окружающей среды. Социальная ответственность бизнеса сегодня настоятельно требует, чтобы при разработке стратегии развития обязательно были прописаны направления экологической деятельности.
Экологическая деятельность – это деятельность организации, направленная на снижение и ликвидацию отрицательного воздействия на окружающую природную среду, сохранение, улучшение и рациональное использование природных ресурсов, уменьшение последствий негативного воздействия на окружающую среду и предотвращение изменения климата [1].
Комментируя данное определение, Гоголева Т.Н. уточняет, что экологическая деятельность экономических субъектов выступает составной частью хозяйственной их деятельности и ведется в процессе соблюдения природоохранных норм и правил [2]. Она включает прежде всего деятельность по рациональному использованию природных ресурсов, созданию техники, безвредной для окружающей среды, безотходных и рециркуляционных производственных циклов и других мероприятий, ставящих цель предотвратить наносимый окружающей среде ущерб.
Специфические черты природоохранной деятельности требуют создания обособленных учетных стандартов, регулирующих ведение налогового учета и отчетности экологической деятельности агропромышленного предприятия. Агропромышленное предприятие – это открытая сложная экономическая система, представляющая собой совокупность земельных, трудовых, биологических ресурсов; производственных площадей, машин и механизмов, материальных и финансовых потоков. Экологическая деятельность агропромышленного предприятия должна быть направлена на восстановление и сохранение почвенного покрова земли; улучшение качеств биологических активов; проведение мелиоративных, санитарных, очистных и иных природоохранных мероприятий. Количественной оценкой экологической деятельности призваны служить экологические налоги и платежи, отражающие стоимость негативных экстернальных издержек при загрязнении окружающей среды [3]. Эти издержки возникают в процессе хозяйственной деятельности агропромышленного предприятия, но не являются непосредственно его производственными затратами. В связи с ограниченностью и истощением природных ресурсов планеты настоятельно назрела необходимость установления государственно-правовых норм и условий, по которым экологические издержки должны признаваться важнейшей составляющей производственной себестоимости и учитываться в процессе определения эффективности бизнеса.
Для защиты окружающей среды на уровне государств принимаются нормативно-правовые документы по регулированию природоохранной деятельности. В России есть определенный опыт внедрения и реализации экологического (природоохранного) налога, но система экологического налогообложения пока не сформировалась [4]. Налоговый кодекс РФ на данный момент не содержит законодательных норм по установлению и взиманию на территории нашей страны экологического налога. Росстатом еще в 2020 г. были утверждены Методические указания по формированию счета экологических налогов и платежей. В соответствии с данными указаниями, экологический налог – это налог, исчисляемый на базе показателя (измеряемого в натуральных или заменяющих единицах), отражающего явление, имеющее доказанное специфическое негативное влияние на окружающую среду [5].
Следует заметить, что под экологическим налогом в дальнейшем предлагаем понимать не один налог, а совокупность экологических платежей. Экологические платежи приняты для реализации налоговой политики государства и должны рассматриваться как обязательства налогоплательщика за причиняемый им вред и/или ущерб экологии в процессе осуществляемой деятельности [6]. Экологические платежи – это обязательные устанавливаемые государством платежи для решения проблем, связанных с охраной окружающей природной среды [7].
На наш взгляд, к экологическим издержкам агропромышленного предприятия могут относиться следующие виды платежей:
- налоги на ресурсы: земельный налог, водный налог, транспортный налог, акцизы на отдельные виды транспорта;
- энергетические: налоги и акцизы на топливо (нефтепродукты);
- природные: платеж за негативное воздействие на окружающую среду (НВОС), сборы за пользование объектами животного мира и водных биологических ресурсов;
- защитные: платежи за природоохранные мероприятия.
Платежи за природоохранные мероприятия не являются налоговыми платежами, но представляют собой экологические издержки, осуществляемые с целью сохранения и защиты окружающей среды.
Анализ существующей в нашей стране практики экологического налогообложения показал, что вопросы бережного, рачительного использования природных ресурсов, обеспечения экологической безопасности, качества жизни людей находятся в числе ключевых государственных приоритетов. Успешное решение экологических вопросов на предприятии возможно при условии создания действенной и эффективной системы учета налоговых аспектов экологической деятельности.
Термин «налоговый учет» впервые появился в связи с принятием и введением главы 25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль» [8]. Поэтому при определении налогового учета на раннем этапе его развития речь шла только о налоге на прибыль организаций. Но на практике под данной категорией понимают систему данных, используемых при начислении всех налогов и сборов [9, с. 112]. Другими словами, современное понятие налогового учета включает в себя порядок формирования налоговых баз по всем действующим в налоговой системе страны налогам. Если рассматривать налоговый учет в узкой интерпретации, то это система, используемая в случае, когда на основе бухгалтерского учета невозможно объективно и полно определить налоговые суммы для платежей в бюджет [10, с. 14].
Изучение научных трудов показало, что проблеме налогообложения, правильности установления и взимания налогов уделялось большое внимание со стороны ученых-исследователей на всем пути развития общества и государства. Сложность понимания природы налога обусловливалась тем, что налог выступал не только как экономический процесс, но и служил одновременно хозяйственным и правовым явлением [11, с. 11].
На основе проведенного исследования мы готовы предложить авторскую трактовку данного явления: Налоговый учет экологической деятельности – это система учетно-аналитического обобщения экономической информации по экологическим платежам на основе учетных документов и налоговых регистров. Эта система является подсистемой бухгалтерского учета и призвана выполнять следующие функции (рис. 1).
Рис. 1. Функции системы налогового учета экологической деятельности
Построение системы налогового учета должно базироваться на следующих основополагающих принципах [12, с. 4]:
- самостоятельность выбора формы организации учета – разработка и применение налоговых регистров осуществляется на основе учета условий и особенностей хозяйственной деятельности;
- непрерывность ведения – отражение объектов учета в хронологическом порядке;
- преемственность налоговых правил – при переходе от одного периода к другому должна соблюдаться последовательность применяемых норм налогообложения;
- документальное подтверждение – ведение налогового учета строится на информации из первичных учетных бухгалтерских документов, бухгалтерских и налоговых регистров.
Экономический субъект имеет право самостоятельно определять модель построения налогового учета экологической деятельности, учитывая размеры и виды деятельности, совокупность экологических налогов и издержек.
Система налогового учета экологической деятельности может строиться на основе одного из следующих вариантов (рис. 2).
Рис. 2. Варианты ведения налогового учета [12, с. 6]
На наш взгляд, для агропромышленного предприятия целесообразно ведение налогового учета по второму варианту. В этом случае модель построения системы налогового учета экологической деятельности агропромышленного предприятия можно представить на рис. 3.
Исходные данные для налогообложения представляют собой информацию, необходимую для расчета экологических налогов. Их внесение в бухгалтерские регистры на предприятии фиксируются в распорядительном документе, подписанном руководителем предприятия и главным бухгалтером. Дополненные необходимыми реквизитами бухгалтерские регистры утверждаются распоряжением руководителя и указываются в учетной политике для целей налогового учета
Рис. 3. Модель налогового учета (составлено авторами)
Бухгалтерские регистры, дополненные реквизитами для учета и расчета сумм экологических налогов, представляют аналитические регистры налогового учета, в котором подводится свод данных по отдельному налогу за отчетный период. Для ведения налогового учета используется отдельный субсчет бухгалтерского счета 68 «Расчеты с бюджетом» (для экологических налогов, поступающих в бюджетную систему) или на отдельном субсчете счета 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» (для экологических платежей, поступающих в Росприроднадзор). Для учета экологических издержек может открываться субсчет на счете 20 «Основное производство». При данной модели организации налогового учета налоговая отчетность в виде налоговых деклараций входит в состав бухгалтерской отчетности.
Для агропромышленного предприятия необходимо разделить всю налоговую отчетность на два вида в зависимости от места назначения сдачи отчетности – контролирующего органа (рис. 4).
В научной литературе широко используются на первый взгляд два схожих термина: «учетная политика для целей налогового учета» и «учетная политика для целей налогообложения».
ПБУ 1/2008 под учетной политикой организации понимает принятую совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности [13].
В Налоговом кодексе записано: «Учетная политика для целей налогообложения – это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика» [14].
Рис. 4. Виды налоговой отчетности агропромышленного предприятия
Налогообложение как явление на микроуровне представляет собой процесс исчисления налогоплательщиком и внесения в бюджетную систему установленных законом налогов. Процесс налогообложения – процесс императивный, задаваемый государством и нацеленный исключительно на своевременное и полное пополнение налоговых доходов бюджетов.
Процесс налогового учета организуется самостоятельно экономическим субъектом, подразумевает выбор того или иного способа (метода) оценки факта хозяйственной жизни, влекущего возникновение налоговых правоотношений и нацелен на обеспечение эффективности данных правоотношений.
Шешукова Т.Г. и Мухина Е.Р. предлагают под учетной политикой экологического учета понимать внутренний документ компании, призванный отражать определенную совокупность способов ведения системы экологического учета, характеристику объектов экологического учета, особенности составления экологической отчетности с целью управления и определения экологического потенциала предприятия [15, с. 259].
В результате проведенного исследования предлагаем авторскую трактовку: Учетная политика по налоговому учету экологической деятельности – это рабочий учетно-финансовый документ предприятия, устанавливающий принципы и правила ведения учета налоговых правоотношений в природоохранной сфере и формирования достоверной экологической отчетности в целях обеспечения стратегии устойчивого развития бизнеса.
Цель налогового учета – «встраивание» налоговых показателей в бухгалтерский учет. В этом случае применяемые способы организации учета объектов где-то могут совпадать в налоговом и в бухгалтерском учете, где-то они будут различными, что будет приводить к возникновению разниц. Следует учитывать эти факторы при разработке и принятии учетной политики предприятия, стараться создать необходимые условия для гармонизации налогового и бухгалтерского учета путем утверждения Рабочего плана счетов с дополнительными субсчетами по налоговым экологическим платежам или перестройки бухгалтерских регистров для налоговых экологических расчетов [16, с. 15].
В учетной политике агропромышленного предприятия по налоговому учету экологической деятельности должны быть прописаны следующие положения (таблица 1).
Таблица 1
Элементы учетной политики по налоговому учету экологической деятельности
|
Раздел |
Элементы |
|
Организационный |
Организация налогового учета и учетной политики; Объекты налогового учета и его взаимосвязь с бухгалтерским учетом |
|
Технический |
Методика ведения налогового учета, технология обработки и обобщения учетной информации; Рабочий план счетов налогового учета; Порядок документооборота, формы первичных документов и дополненных бухгалтерских регистров |
|
Методический |
Методы оценки активов и обязательств при отражении в налоговом учете фактов хозяйственной жизни, связанных с исчислениями налогов, в том числе экологических; Порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств в процессе экологической деятельности; Порядок контроля фактов хозяйственной жизни экологической деятельности; Порядок создания резервов в процессе экологической деятельности и др. |
Организационные и технические аспекты учетной политики представляют собой методы и способы организации бухгалтерской работы, в том числе и в области экологических задач. Методические аспекты учетной политики затрагивают непосредственно организацию налогового учета фактов хозяйственной жизни по экологической деятельности, влияющих в конечном итоге на порядок формирования в налоговом учете финансовых результатов.
Приложения к учетной политике должны включать: общий перечень, формы составляемых первичных документов и дополненных бухгалтерских регистров, рабочий план счетов, график документооборота, формы налоговых деклараций.
Полагаем, что в учетную политику по налоговому учету для агропромышленного предприятия целесообразно включать положения, которые необходимы для исполнения обязанностей по исчислению и уплате всех налогов (а не только экологических), возникающих в процессе осуществления производственно-финансовой деятельности. Агропромышленное предприятие в ходе своей деятельности вынуждено платить не только экологические платежи, но и обычные налоги, в отношении которых у него возникают налоговые обязательства. Грамотная учетная политика по налоговому учету является важнейшим финансовым инструментом налогового планирования экологической деятельности, эффективным рычагом управления развитием бизнеса.
Предприятие должно быть морально и материально заинтересовано в осуществлении затрат природоохранного характера, активно взаимодействовать с профессиональным сообществом и органами государственной власти по экологическим и климатическим вопросам.
Таким образом, необходимость совершенствования налоговых отношений, обеспечения развития экологической части бизнеса и экономического роста требуют разработки и внедрения на агропромышленном предприятии грамотной, действенной и эффективной системы налогового учета экологической деятельности.
1. Pis'mo Minfina RF № PZ-7/2011 «O buhgalterskom uchete, formirovanii i raskrytii v buhgalterskoy otchetnosti informacii ob ekologicheskoy deyatel'nosti organizacii».
2. Gogoleva T.N. Ekologicheskaya deyatel'nost': teoreticheskiy i organizacionnyy aspekty ucheta // Sovremennaya ekonomika: problemy i resheniya. 2012. - №2(26), S. 129-136.
3. Kirova E., Bezverhiy A. Stanovlenie sistemy ekologicheskogo nalogooblozheniya v Rossii // Izvestiya DVFU. Ekonomika i upravlenie. 2018. – № 2. – S. 119-127.
4. Palkina D.S. Principy ekologicheskogo nalogooblozheniya i ih realizaciya v regionah Rossii // Problemy razvitiya territorii. 2023. – T. 27. – № 3. – S. 47-60.
5. Prikaz Rosstata № 872 «Metodicheskie ukazaniya po formirovaniyu scheta ekologicheskih nalogov i platezhey» ot 31.12.2020 g.
6. Samodelko L.S. Perspektivy ispol'zovaniya ekologicheskogo nalogooblozheniya v nalogovoy sisteme RF. Dissertaciya na soiskanie uchenoy stepeni kand. ekon. nauk. 2020. Moskva: Gosudarstvennyy universitet upravleniya. 185 s.
7. Enciklopediya teoreticheskih osnov nalogooblozheniya / [I.A. Mayburov i dr.]; pod red. I.A. Mayburova, Yu.B. Ivanova. – M.: YuNITI-DANA, 2016. – 503 s.
8. Nesterenko N.A. Nalogovyy uchet i otchetnost': uchebnoe posobie / N.A. Nesterenko, Yu.A. Kruchanova. – Rostov-na-Donu: Izdatel'sko-poligraficheskiy kompleks Rost. GEU (RINH), 2023. – 280 s.
9. Dedova O.V., Dvoreckaya Yu.A, Sovershenstvovanie nalogovogo ucheta na predpriyatii // Vestnik Bryanskogo GU. 2019. № 3. S. 112-118.
10. Bodrova T.V. Nalogovyy uchet i nalogovoe planirovanie: uchebnik dlya bakalavrov. – 3-e izd., pererab. – Moskva: Izdatel'sko-torgovaya korporaciya «Dashkov i K», 2022. – 309.
11. Nalogovaya sistema Rossiyskoy Federacii: uchebnik / M.M. Shadurskaya, E.A. Smorodina, I.V. Toropova, M.I. L'vova, A.G. Lachihina; pod obsch. red. M.M. Shadurskoy. – Ekaterinburg: Izd-vo Ural. Un-ta, 2020. – 254 s.
12. Baranova L.G. Nalogovyy uchet [elektronnoe uchebnoe posobie] / L.G. Baranova, V.S. Fedorova. – SPb.: FGBOU VO PGUPS, 2022. – 58 s. [Elektronnyy resurs]: https://reader.lanbook.com/book/264716#2.
13. Polozhenie po buhgalterskomu uchetu 1/2008 «Uchetnaya politika organizacii».
14. Nalogovyy kodeks RF.
15. Sheshukova T.G., Muhina E.R. Problema razrabotki uchetnoy politiki dlya celey ekologicheskogo ucheta na promyshlennyh predpriyatiyah // Vestnik PNIPU. Social'no-ekonomicheskie nauki. – 2021. – № 2. – S. 255–264.
16. Erofeeva V.A., Princeva S.A. Uchetnaya politika. Nalogovye i buhgalterskie aspekty // Nalogi i finansy. 2009. – № 1. – S. 12-32.
